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| 會(huì)計(jì)制度改革后會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間的差異 |
| 發(fā)布時(shí)間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：509 |
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| 最近兩年來，財(cái)政部陸續(xù)發(fā)布了13個(gè)新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中，現(xiàn)金流量表、債務(wù)重組、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正、非貨幣性交易、或有事項(xiàng)、借款費(fèi)用、租賃等七個(gè)準(zhǔn)則已經(jīng)在所有企業(yè)貫徹實(shí)施。同時(shí)，新的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》已在股份制企業(yè)和部分國(guó)有企業(yè)中貫徹執(zhí)行。新制度在實(shí)體內(nèi)容上有一些基本原則的變化，如首次將“實(shí)質(zhì)重于形式原則”納入會(huì)計(jì)制度，同時(shí)進(jìn)一步強(qiáng)調(diào)了謹(jǐn)慎性原則，具體體現(xiàn)在收入的確認(rèn)以及計(jì)提各種資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，對(duì)或有事項(xiàng)中的負(fù)債進(jìn)行確認(rèn)等。另外，對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用等基本會(huì)計(jì)要素給予新的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。上述一系列的重大改革無疑使會(huì)計(jì)信息更接近于企業(yè)的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，提高了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。但同時(shí)，有些規(guī)定與稅法以及去年國(guó)家稅務(wù)總局發(fā)布的《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》的通知不一致，從而導(dǎo)致了會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間的差異進(jìn)一步擴(kuò)大。在此次會(huì)計(jì)制度改革前，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間就存在著差異，包括永久性差異和時(shí)間性差異。永久性差異主要有以下幾種情形：1.會(huì)計(jì)核算作為收入計(jì)入稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)，在計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)不作為收入處理。如《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，企業(yè)購(gòu)買國(guó)債所得的利息收入不計(jì)入應(yīng)納稅所得，不繳納所得稅。而會(huì)計(jì)核算中，企業(yè)購(gòu)買國(guó)債所得的利息收入，計(jì)入當(dāng)期損益。?2.企業(yè)內(nèi)部的在建工程、福利部門領(lǐng)用本企業(yè)的應(yīng)稅產(chǎn)品、自制半成品；企業(yè)的自產(chǎn)產(chǎn)品、半成品對(duì)外投資，企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品、半成品無償贈(zèng)送他人等，在稅收上要求視同銷售計(jì)算銷售收入，計(jì)入應(yīng)納稅所得。而在會(huì)計(jì)核算中則按成本轉(zhuǎn)賬，不計(jì)入當(dāng)期損益。?3會(huì)計(jì)上作為費(fèi)用或支出在計(jì)算稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)時(shí)予以扣除，而在計(jì)算應(yīng)納稅所得時(shí)不予扣除或只能按比例扣除。如各特助費(fèi)；違法經(jīng)營(yíng)的罰款和被沒收財(cái)物的損失；各項(xiàng)稅收的滯納金、罰金和罰款；企業(yè)向非銀行的金融機(jī)構(gòu)借款的利息支出中高于銀行同期貸款利率計(jì)算的數(shù)額的部分；計(jì)入成本、費(fèi)用的工資總額超過計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)的部分；按工資總額的一定比例計(jì)提的職工工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工福利費(fèi)、職工教育費(fèi)附加，超過按計(jì)稅工資標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的部分；超過年度應(yīng)納稅所得額3％的公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出，以及非公益、救濟(jì)性捐贈(zèng)支出；業(yè)務(wù)招待費(fèi)中超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的部分；超標(biāo)準(zhǔn)計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備金和商品削價(jià)準(zhǔn)備金；超過年度應(yīng)納稅所得額3％的主管行政部門的管理費(fèi)等。時(shí)間性差異是指一個(gè)時(shí)期的應(yīng)納稅所得和稅前會(huì)計(jì)利潤(rùn)之間的差額，在本年度發(fā)生，但在以后的一期或若干期內(nèi)轉(zhuǎn)回，如對(duì)固定資產(chǎn)折舊，稅法上要求用直線法，而會(huì)計(jì)上則采用加速折舊法；另外如對(duì)收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)不一致等都會(huì)產(chǎn)生時(shí)間性差異。?新會(huì)計(jì)制度實(shí)施后，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得之間的差異進(jìn)一步擴(kuò)大了，主要表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面：1?允許稅前扣除的各項(xiàng)準(zhǔn)備金方面的差異。?新會(huì)計(jì)制度下，企業(yè)可提取壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備。其中，對(duì)壞賬準(zhǔn)備的提取方法可由企業(yè)自行確定。而《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》準(zhǔn)予扣除的準(zhǔn)備金僅限于壞賬準(zhǔn)備金，且計(jì)提比例一律不得超過年末應(yīng)收賬款余額的5‰。?2?收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)方面的差異。?新會(huì)計(jì)制度對(duì)收入的定義是：企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及讓渡資產(chǎn)使用權(quán)等日?；顒?dòng)中所形成的經(jīng)濟(jì)利益總流入，包括主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和其它業(yè)務(wù)收入。新會(huì)計(jì)制度同時(shí)對(duì)銷售商品收入、提供勞務(wù)收入、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入提出了明確的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，即以商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬發(fā)生轉(zhuǎn)移為標(biāo)準(zhǔn)，體現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)重于形式的原則。而稅法只有一個(gè)沿用了若干年的老規(guī)定，即企業(yè)在發(fā)出商品、提供勞務(wù)、同時(shí)收訖價(jià)款或者取得收取價(jià)款的憑證后，即確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。至于針對(duì)會(huì)計(jì)制度改革后，稅法如何相應(yīng)調(diào)整，尚無規(guī)定。很顯然，按改革后的會(huì)計(jì)制度確定的收入要小于按現(xiàn)行稅法確定的收入。?3會(huì)計(jì)核算上不再作為收入入賬，稅收是否作為應(yīng)納稅所得，稅法無明確規(guī)定。如對(duì)于債務(wù)重組收益，會(huì)計(jì)核算上計(jì)入“資本公積”，不再計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”而增加會(huì)計(jì)利潤(rùn)，那么在繳納所得稅時(shí)是否應(yīng)作為納稅調(diào)增項(xiàng)目調(diào)整應(yīng)納稅所得額呢，稅法上是一個(gè)空白。又如，非貨幣性交易，新會(huì)計(jì)制度規(guī)定在不涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，雙方均不確認(rèn)收益，在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，收到補(bǔ)價(jià)的企業(yè)要確認(rèn)部分收益。而稅收制度中只針對(duì)企業(yè)整體資產(chǎn)置換進(jìn)行了相關(guān)規(guī)定，對(duì)這種形式的資產(chǎn)置換沒有明確的規(guī)定。這部分是否作為差異，如何調(diào)整，有待稅法進(jìn)一步明確。除上述情形外，在借款費(fèi)用資本化、固定資產(chǎn)折舊的范圍和計(jì)提方法、固定資產(chǎn)維修的列支渠道、關(guān)聯(lián)企業(yè)業(yè)務(wù)往來等方面，差異都在擴(kuò)大。?面對(duì)會(huì)計(jì)制度改革后，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)納稅所得額之間越來越大的差異，稅務(wù)部門應(yīng)如何對(duì)待呢？首先，這些差異的產(chǎn)生，是我國(guó)會(huì)計(jì)制度改革與國(guó)際慣例接軌以及稅法改革的必然結(jié)果。因此，我們應(yīng)以積極的態(tài)度去面對(duì)它，筆者認(rèn)為可以從以下幾個(gè)方面來解決：?1針對(duì)會(huì)計(jì)制度改革中出現(xiàn)的新問題，稅收政策應(yīng)作出積極的、及時(shí)的反映由于納稅在很大程度上依賴于會(huì)計(jì)信息，因此，會(huì)計(jì)制度與稅法的改革必須協(xié)調(diào)進(jìn)行，當(dāng)會(huì)計(jì)制度改革后，稅法應(yīng)考慮其對(duì)納稅所得可能產(chǎn)生的影響，增設(shè)新的納稅調(diào)整項(xiàng)目，以便企業(yè)依照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅申報(bào)。在稅收立法上應(yīng)考慮到新制度實(shí)施對(duì)稅收的影響以及應(yīng)采取的政策。 2建立統(tǒng)一的涉稅會(huì)計(jì)核算規(guī)范。?隨著會(huì)計(jì)制度改革的不斷深入，會(huì)計(jì)制度與稅法在涉稅（不僅涉及所得稅，其他稅種同樣如此）處理上差距越來越大。針對(duì)這一情況，國(guó)家稅務(wù)總局是否可以組織相關(guān)人員將各稅種所涉及的涉稅會(huì)計(jì)核算方法統(tǒng)一匯編成權(quán)威和規(guī)范性的文本，作為財(cái)稅教學(xué)和培訓(xùn)的教材或操作指導(dǎo)書，并及時(shí)補(bǔ)充和完善，以便征納雙方有一個(gè)共同的藍(lán)本，減少征納環(huán)節(jié)中不必要的麻煩和爭(zhēng)議。? 3建議有條件的企業(yè)專設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)或?qū)⑸娑愂乱宋袝?huì)計(jì)師事務(wù)所或稅務(wù)師事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)辦理。?目前，企業(yè)辦稅人員往往由稅財(cái)會(huì)計(jì)或管理會(huì)計(jì)兼任，他們擔(dān)負(fù)著多項(xiàng)職能，辦理涉稅事宜不過是工作的附屬部分，缺少精力和時(shí)間來全面、透徹地學(xué)習(xí)研究稅法。而稅收又是一項(xiàng)政策性、業(yè)務(wù)性較強(qiáng)的工作，新政策、新法規(guī)出臺(tái)比較頻繁。這就使得企業(yè)辦稅人員常常力不從心，只能機(jī)械被動(dòng)地接受稅務(wù)部門的指示和處理，在辦理涉稅事宜時(shí)常常因不了解政策和業(yè)務(wù)而出錯(cuò)，被稅務(wù)部門處罰，使企業(yè)遭受不必要的損失。如果將涉稅事宜交由企業(yè)專人辦理或委托中介機(jī)構(gòu)辦理，就可以發(fā)揮稅務(wù)會(huì)計(jì)和辦稅中介機(jī)構(gòu)既精通會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)，又熟悉稅收政策法規(guī)的優(yōu)勢(shì)，能夠及時(shí)根據(jù)稅務(wù)部門要求和企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際，計(jì)算和申報(bào)、繳納稅款，提高辦事效率。 |
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